Складні питання оподаткування при виплаті дивідендів ТОВ

1. Основи оподаткування дивідендів
2. Розрахунки податків при виплаті дивідендів в різних ситуаціях
3. ситуація 1
4. ситуація 2
5. ситуація 3
6. Інші питання, пов'язані з обчисленням податку на прибуток при виплаті дивідендів

У попередньому номері ми висвітлили загальні питання оподаткування дивідендів ТОВ та подання звітності з податку на прибуток та ПДФО при їх виплаті учасникам. У цій статті розглянемо ситуації з практики, при яких виникають неоднозначні підходи до оподаткування дивідендів, що виплачуються організаціями.

Основи оподаткування дивідендів

Перш ніж перейдемо до розгляду практичних ситуацій, нагадаємо основні моменти обчислення податків з сум виплачуваних дивідендів.

Дивіденди, виплачені фізичним особам - податковим резидентам РФ , Обкладаються ПДФО за ставкою 13% ( п. 1 ст. 224 НК РФ, лист ФНС Росії від 23.06.2016 № ОА-3-17 / 2829 @).

Дивіденди, виплачені російським організаціям, обкладаються податком на прибуток за ставкою 13% ( пп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ).

Дивіденди обкладаються податком за ставкою 0%, якщо на дату прийняття рішення про їх виплату російська організація, яка отримує дивіденди, володіє не менше ніж половиною статутного капіталу виплачує ці дивіденди організації як мінімум 365 днів поспіль ( пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ, листи Мінфіну Росії від 29.12.2016 № 03-03-06 / 1/79221 , Від 07.04.2016 № 03-03-06 / 1/19746 ).

Податок з дивідендів розраховується за формулою відповідно до п. 5 ст. 275 НК РФ:

H = Д / Д1 * Сп * (Д1 - Д2), де

Н - сума податку, що підлягає утриманню;

Д - суми дивідендів, нарахованих учаснику;

Д1- загальна сума дивідендів, нарахованих всім учасникам;

Сп - ставка податку;

Д2 - сума дивідендів, отриманих компанією, яка виплачує дивіденди. У неї включаються дивіденди, які:

• не обкладалися податком на прибуток за ставкою 0% ;
• раніше не враховувалися при розрахунку податків з виплачених організації дивідендів ( лист Мінфіну Росії від 13.11.2017 № 03-03-06 / 1/74736).

Отримані дивіденди є для компаній їх отримують позареалізаційних доходів. Причому з цього доходу вже утриманий податок.

Розрахунки податків при виплаті дивідендів в різних ситуаціях

Розрахунок податків з дивідендів у організації, яка сама не отримує дивідендів, не викликає труднощів. Всі труднощі виникають у організації, яка сама отримує дивіденди. Розглянемо це на прикладах.

ситуація 1

ТОВ «Ера» виплачує дивіденди ТОВ «Весна» в сумі 1 млн руб. Частка участі ТОВ «Весна» в ТОВ «Ера» становить 25%. ТОВ «Ера», що сплачує дивіденди, сама від інших компаній дивідендів не отримує.

ТОВ «Весна» інших доходів, крім дивідендів, отриманих від компанії «Ера» не має. ТОВ «Весна» за рішенням засновників виплачує дивіденди ТОВ «Соло» в сумі 0,70 млн руб. Компанія «Соло» має стопроцентнуюдолю участі в ТОВ «Весна» і володіє цією часткою понад рік.

ТОВ «Соло» виплачує дивіденди в сумі 3 млн руб. учасникам - трьом фізичним особам (по 1 млн руб. кожному).

Як розрахувати податок з дивідендів у кожного одержувача?

Рішення.

У ТОВ «Весна».

Так як частка участі ТОВ «Весна» в ТОВ «Ера» становить 25%, що менше 50%, то сума дивідендів, що виплачуються ТОВ «Весна», обкладається податком на прибуток за ставкою 13%. У даній ситуації ТОВ «Ера», що сплачує дивіденди, сама їх не отримує, тому формула (1) для розрахунку податку, утримуваного у ТОВ «Весна», набуде вигляду: H = Д * Сп = Д * 13%, а сума податку, яку зобов'язане утримати ТОВ «Ера», як податковий агент при виплаті дивідендів, складе 130 000 руб. (1 000 000 * 13%), а сума до виплати ТОВ «Весна» - 870 000 руб. (1 000 000 - 130 000).

У ТОВ «Соло».

ТОВ «Соло» є стовідсотковим учасником в ТОВ «Весна», при цьому термін володіння цією часткою понад 365 днів, отже, дивіденди, які виплачуються ТОВ «Соло», обкладаються податком за ставкою 0%, і сума дивідендів до отримання ТОВ «Соло» складе 700 000 крб.

У фізичних осіб.

ТОВ «Соло», виплачуючи дивіденди учасникам - фізичним особам, виступає податковим агентом і утримує ПДФО за ставкою 13%. Сума податку, що підлягає утриманню з доходів, обчислюється за формулою: Н = Д / Д1 * Сп x (Д1 - Д2), при цьому в показник Д2 не включається сума дивідендів, що оподатковуються за ставкою 0%, а отже, і показник Д1 НЕ буде зменшено на цю суму ( п. 5 ст. 275 НК РФ).

У нашому випадку ТОВ «Весна» податок на дивіденди не утримувала при виплаті дивідендів ТОВ «Соло» (ставка 0%), тому ТОВ «Соло» при виплаті дивідендів фізособам повинна утримати ПДФО за ставкою 13% з усієї суми виплачуваних дивідендів, а не за мінусом 700 000 крб. Мінфін Росії у своєму Листі № 03-03-06 / 1/74736 від 13.11.2017 коментує дану ситуацію так: «... якщо проміжна організація сплачує податок на доходи у вигляді дивідендів за ставкою 0%, при подальшій виплаті дивідендів від цієї організації загальна сума дивідендів не може бути зменшена на показник Д2, так як дана організація податок на дивіденди не сплачувала ».

Отже, у кожного з фізосіб ПДФО буде утриманий в розмірі 130 000 руб. (1 000 000/3 000 000 * 13% (3 000 000 - 0). Сума дивідендів до перерахування кожному фізособі складе 870 000 руб.

ситуація 2

Змінимо умову ситуації 1. У році, наступним за звітним, але до розподілу дивідендів всіма компаніями, відбулося приєднання ТОВ «Весна» до ТОВ «Соло», в результаті чого до ТОВ «Соло» перейшла частка ТОВ «Весна» в ТОВ «Ера» в розмірі 25%.

Як розрахувати податок з дивідендів у кожного одержувача?

Рішення.

У ТОВ «Ера».

Розрахунок податків при виплаті дивідендів ТОВ «Ера» зробить так само, як і в першому випадку. Тільки дивіденди після оподаткування вже отримає правонаступник ТОВ «Весна» компанія «Соло». Сума податку складе 130 000 руб., А сума до виплати після оподаткування 870 000 руб.

У ТОВ «Весна».

Учасники ТОВ «Весна» вирішили дивіденди на момент реорганізації шляхом приєднання до ТОВ «Соло" не розподіляти.

У ТОВ «Соло».

Всі показники рахунків бухгалтерського обліку ТОВ «Весна» переносяться на баланс ТОВ «Соло» на дату реєстрації в ЕГРЮЛ без бухгалтерських проводок, тобто нерозподілений прибуток ТОВ «Весна» і ТОВ «Соло» підсумовується.

Оскільки відбулося приєднання ТОВ «Весна» і її чистий прибуток «підсумувати» з чистим прибутком ТОВ «Соло», то мова про дивіденди зі ставкою 0% вже не йде.

Тоді у формулі для розрахунку податку для фізосіб: Н = Д / Д1 * Сп * (Д1 - Д2), показник Д2 буде дорівнює сумі дивідендів, отриманих від ТОВ «Ера», тобто 870 000 руб.

З кожного з фізосіб ПДФО буде утриманий в розмірі:

Н = 1 000 000/3 000 000 * 13% * (3 000 000 - 870 000) = 92 442 руб.

Фізособи.

Після утримання податку податковим агентом ТОВ «Соло» сума дивідендів до отримання кожного учасника складе по 907 558 руб.

ситуація 3

Російська організація є єдиним засновником юридичної особи в Республіці Білорусь (частка в КК 100%, термін володіння часткою понад 365 днів). Податок на доходи з дивідендів утримано у російської організації в Республіці Білорусь.

Російська організація виплачує дивіденди своїм учасникам - трьом фізичним особам по 1 млн руб. кожному.

Як розрахувати податок з дивідендів у кожного одержувача?

Рішення.

У російській організації.

За угодою про уникнення подвійного оподаткування з РБ з даних дивідендів стягується податок на доходи з податкового законодавства РБ. Російська організація отримає дивіденди від білоруської компанії за мінусом податку, утриманого у відповідності до законодавства Республіки Білорусь ( п. п. 1 і 2 ст. 9 Угоди про уникнення подвійного оподаткування між РФ і Білорусією). Сума податку на дохід у вигляді дивідендів, що підлягає сплаті до Республіці Білорусь, може бути вирахувана із суми податку на прибуток, що стягується з доходів у вигляді дивідендів в Російській Федерації ( ст. 20 Угоди). Однак даний відрахування не може перевищувати суму податку, обчисленого в РФ.

Оскільки російська організація володіє 100% статутного капіталу білоруської компанії більше року і іноземна компанія не є резидентом офшорної зони, то, якби російська компанія сплачувала податок на дивіденди в РФ, такі дивіденди оподатковувалися б за ставкою 0% ( пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ). Тому в даній ситуації немає суми податку, яку можна було б зменшити на суму вирахування.

У фізичних осіб.

З урахуванням того, що за законодавством РФ дивіденди російської компанії обкладалися б податком за ставкою 0%, дивіденди засновникам російської компанії повинні будуть виплачуватися за формулою Н = Д / Д1 * Сп * (Д1 - Д2) без урахування в коефіцієнті Д2 дивідендів від білоруської компанії , тобто зменшити при розрахунку ПДФО оподатковувану базу по виплачуються дивідендів на суму білоруських дивідендів (за мінусом білоруського податку на прибуток) російська організація не зможе (показник Д2 буде дорівнює 0).

У кожного з фізосіб ПДФО буде утриманий в розмірі:

H = Д * Сп = Д * 13% = 1 000 000 * 13% = 130 000 руб.

Інші питання, пов'язані з обчисленням податку на прибуток при виплаті дивідендів

1. Як розрахувати податок на прибуток при виплаті дивідендів непропорційно частці учасників?

Частина прибутку товариства, призначена для розподілу між його учасниками, ділиться пропорційно до їхніх часток у статутному капіталі.

Статутом товариства при його установі або шляхом внесення в нього змін може бути встановлений інший порядок розподілу прибутку, наприклад непропорційне. Для товариств з обмеженою відповідальністю на відміну від акціонерних товариств така можливість прямо передбачена в статті 28 закон а № 14-ФЗ.

Незважаючи на пряму можливість ТОВ непропорційно ділити чистий прибуток, контролюючі органи вважають, що розподілена таким чином частина прибутку не визнається для цілей оподаткування дивідендами ( п. 2 ст. 43 НК РФ). Такий висновок також міститься в листах Мінфіну Росії від 30.07.2012 № 03-03-10 / 84 , Від 24.06.2008 № 03-03-06 / 1/366 і від 30.01.2006 № 03-03-04 / 1/65 . Дана позиція підтримується податковим відомством, прикладом чого служать листи Управління ФНС Росії по м Москві від 19.04.2007 № 20-12 / 036014 @ (а) і від 21.08.2006 № 20-12 / 74629 .

На цій підставі контролери роблять висновок, що дивіденди, що розподіляються непропорційно, не визнаються дивідендами для цілей оподаткування, в зв'язку з чим до таких виплат необхідно застосовувати податкову ставку з податку на прибуток в розмірі 20%. Постанови ФАС Поволзької округу від 24.05.2012 № А65-18467 / 2011, Північно-Західного округу від 28.04.2012 № А13-7191 / 2010 та від 18.04.2012 № А13-13347 / 2010 підтверджують цю позицію.

1. За якою ставкою буде провадитись оподаткування дивідендів при їх непропорційною виплати іноземному учаснику-нерезиденту?

Якщо між Україною і Російською Федерацією і країною, під юрисдикцією якої перебуває нерезидент РФ - одержувач дивідендів, укладено угоду про уникнення подвійного оподаткування, то, як правило, в подібних договорах не міститься умова про пропорційність розподілу прибутку часток у статутному капіталі організації. Дана обставина дозволяє російському учаснику визнавати такі виплати дивідендами в повному обсязі, що підлягають оподаткуванню на території РФ податком у джерела виплати доходу за зниженою податковою ставкою (в залежності від умов, передбачених відповідним договором про уникнення подвійного оподаткування). З такою позицією згодні і контролюючі органи ( лист Мінфіну Росії від 17.07.2015 № 03-08-05 / 41143).

1. Як утримати податки, якщо дивіденди виплачуються майном?

Виплата дивідендів негрошовими засобами чи не суперечить положенням законів № 208-ФЗ і № 14-ФЗ.

При передачі в якості дивідендів майна виникає і питання про утримання ПДФО або податку на прибуток з подібною виплати (питання про нарахування ПДВ в контексті даної статті не розглядається).

ТОВ, що сплачує дивіденди учасникам - фізичним особам, стає податковим агентом і зобов'язане утримати з суми виплат ПДФО і перерахувати його до бюджету. Якщо, крім дивідендів, ніяких інших грошових виплат учаснику з боку суспільства немає, то утримати податок не можна. Тоді податковий агент зобов'язаний письмово повідомити одержувачу дивідендів і податківцям (довідка 2-ПДФО з ознакою «2») за місцем свого обліку про неможливість утримати податок та про його величиною ( п. 5 ст. 226 НК РФ). У даній ситуації обов'язок заплатити ПДФО покладається вже на фізичну особу ( пп. 4 п. 1 ст. 228 НК РФ).

Що стосується податку на прибуток, то він також підлягає утриманню податковим агентом - особою, яка передає в рахунок виплати дивідендів майно ( п. 2 ст. 275 НК РФ). Але і в цьому випадку фактично утримати податок з натуральної виплати не вдасться.

Звісно ж, що сторона, яка передає може використовувати правила, встановлені для ПДФО, повідомивши одержувача майна і свою податкову інспекцію про неможливість утримати суму податку на прибуток з дивідендів. Оскільки для цілей податку на прибуток форма такого повідомлення не затверджена, бачиться, що його можна подати в довільній формі. Одержувач ж майна повинен самостійно сплатити суму податку до бюджету протягом 10 днів з дня виплати йому доходу ( п. 4 ст. 287 НК РФ).

У статті ми постаралися відобразити ті ситуації, з якими найчастіше бухгалтерам доводиться стикатися в роботі. Сподіваємося, вони будуть корисні для вас.